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La Incertidumbre y su Tratamiento Contable Respecto al Impuesto Sobre la Renta

Escrito por romanalbertomo 21-09-2017 en tributos. Comentarios (0)

El International Accounting Standards Boardn (IASB), emitió el 7 de junio de 2017 la CINIIF 23 relativa a la incertidumbre en la contabilización del  impuesto sobre la renta. Dicha norma tiene como finalidad disminuir la diversidad respecto del reconocimiento y medición de un pasivo por impuestos o un activo cuando se presenta incertidumbre sobre el tratamiento de los impuestos sobre las ganacias. El pasado mes de mayo, el IASB ratificó la interpretación CINIIF “interpretación sobre tratamiento impuesto sobre la renta” con la cual 13 países miembros estuvieron de acuerdo y esperaba emitir dicha interpretación durante el segundo trimestre de 2017.

Según la interpretación (CINIIF 23), las entidades a partir del 1 de enero del 2019,  deben asumir que la autoridad fiscal analizará todos los tratamientos fiscales inciertos, una vez que determinen el importe del impuesto sobre las ganancias a contabilizar en los estados financieros, se debe evaluar cuál es el resultado probable de dicho análisis por parte de la autoridad fiscal. Es importante destacar que se permite la aplicación temprana, las entidades pueden aplicar la Interpretación usando cualquiera de los siguientes enfoques:

1.  Enfoque retrospectivo pleno: este enfoque puede ser usado solo si es posible sin el uso de retrospectiva. La aplicación de la nueva Interpretación será contabilizada de acuerdo con el IAS 8, lo cual significa que se tendrá que re-emitir la información comparativa; o

2.  Enfoque retrospectivo modificado: la re-emisión de la información comparativa no es requerida o permitida según este enfoque. El efecto acumulado de aplicar inicialmente la Interpretación será reconocido en el patrimonio de apertura a la fecha de la aplicación inicial, siendo el comienzo del período anual de presentación de reporte en el cual la entidad aplique por primera vez la Interpretación.

La CINIIF 23 es aplicable a cualquier situación en la que exista incertidumbre sobre si un tratamiento del impuesto sobre las ganancias sería aceptable según la normativa fiscal. Cabe acotar, que la interpretación no se limita únicamente a litigios en curso con la administración tributaria, sino que dicho efecto de incertidumbre puede ser reflejado en los estados financieros, incluso aunque no esté siendo inspeccionada o no haya recibido notificación alguna de inspección. En lo que respecta al  tratamiento contable de intereses moratorio y sanciones pecuniarias quedan fuera del alcance de la misma.

La mencionada interpretación, asume que administración tributaria tendrá acceso total a la información contable, financiera y administrativa del sujeto pasivo, al momento de aplicar bien sea un proceso de verificación o fiscalización, es decir, se asumirá un riesgo de detección del 100%, razón por el cual, la entidad deberá evaluar si es probable que la administración tributaria vaya aceptar o no el tratamiento fiscal implementado. Sólo se tendrá en cuenta el efecto de la incertidumbre al determinar el monto del impuesto sobre las ganancias a contabilizar, si se concluye que es probable que las autoridades fiscales no acepten el tratamiento en cuestión.

El tratamiento de la incertidumbre podrá hacerse a través de dos métodos:

1.  El importe más probable.

2.  El valor esperado, que nos es más que la media ponderada de los diferentes resultados posibles.

La Incertidumbre se integrará directamente en el impuesto sobre las ganancias a contabilizar, en lugar de registrar una provisión por separado. Cuando la incertidumbre afecte tanto el impuesto corriente como el diferido, se debe asegurar que las estimaciones y juicios sean consistentes, dichas estimaciones se podrán realizar:

1.  Incertidumbre a incertidumbre (es decir, para cada incertidumbre de forma separada).

2.  De manera agregada, si la resolución de una incertidumbre afectaría o se vería afectada por otra incertidumbre.

Es de hacer notar, que la interpretación no exige aspectos específicos en materia de información a revelar.

Tomado en cuenta que en Venezuela, el 18 de noviembre del 2014, según la Gaceta Oficial N° 6.152 fue reformado el Código Orgánico Tributario, donde se extendieron los lapsos de prescripción de los derechos y acciones, se incrementaron sensiblemente las sanciones pecuniarias, de clausura y las penas restrictivas de libertad, la supresión de la no suspensión de los efectos de los actos administrativos emitidos por la administración tributaria, por el simple hecho de interponer un recurso jerárquico o contencioso, la incorporación de la figura del juicio ejecutivo, así como los reiterados excesos de la administración tributaria,  hace que dicha interpretación adquiera suprema importancia, sea analizada con detenimiento, para efectos de contabilizar y por ende reflejar en los estados financieros, los aspectos inciertos alusivos al impuesto sobre la renta, los posibles activos o pasivos por impuestos diferidos que se pudieran generar, producto de las decisiones emitidas por las autoridades administrativas o judiciales, que sin duda alguna repercutirán en el impuesto sobre la renta a pagar.


Beneficios Fiscales de las Personas con Discapacidad en su Condición de Sujeto Pasivo

Escrito por romanalbertomo 14-06-2017 en tributos. Comentarios (0)

Para efectos de abordar la idea nodal del presente artículo, es perentorio definir dos conceptos fundamentales: Discapacidad, Según el artículo 5 de la Ley para Personas con Discapacidad G.O. 38598 del 05-01-2007: “Se entiende por discapacidad la condición compleja del ser humano constituida por factores biopsicosociales, que evidencia una disminución o supresión temporal o permanente, de alguna de sus capacidades sensoriales, motrices o intelectuales que puede manifestarse en ausencias, anomalías, defectos, pérdidas o dificultades para percibir, desplazarse sin apoyo, ver u oír, comunicarse con otros, o integrarse a las actividades de educación o trabajo, en la familia con la comunidad, que limitan el ejercicio de derechos, la participación social y el disfrute de una buena calidad de vida, o impiden la participación activa de las personas en las actividades de la vida familiar y social, sin que ello implique necesariamente incapacidad o inhabilidad para insertarse socialmente”.

De acuerdo con el artículo 6 de la Ley para Personas con Discapacidad G.O. 38598 del 05-01-2007, se entiende por: Personas con Discapacidad: “Como todas aquellas personas que por causas congénitas o adquiridas presenten alguna disfunción o ausencia de sus capacidades de orden físico, mental, intelectual, sensorial o combinaciones de ellas; de carácter temporal, permanente o intermitente, que al interactuar con diversas barreras le impliquen desventajas que dificultan o impidan su participación, inclusión e integración a la vida familiar y social, así como el ejercicio pleno de sus derechos humanos en igualdad de condiciones con los demás.

Se reconocen como personas con discapacidad: Las sordas, las ciegas, las sordociegas, las que tienen disfunciones visuales, auditivas, intelectuales, motoras de cualquier tipo, alteraciones de la integración y la capacidad cognoscitiva, las de baja talla, las autistas y con cualesquiera combinaciones de algunas de las disfunciones o ausencias mencionadas, y quienes padezcan alguna enfermedad o trastorno discapacitante; científica, técnica y profesionalmente calificadas, de acuerdo con la Clasificación Internacional del Funcionamiento, la Discapacidad y la Salud de la Organización Mundial de la Salud”.

Es importante destacar, que tal condición debe ser debidamente calificada por profesionales, técnicos y  especialistas en la materia de discapacidad, adscritos al Sistema Público Nacional de Salud. A su vez la discapacidad debe ser certificada por el Consejo Nacional para Personas con Discapacidad, el cual reconocerá y validará las evaluaciones, informes y certificados de la discapacidad que una persona tenga. Tal certificación será requerida a los efectos del goce de los beneficios económicos, sociales, fiscales, entre otros.

Ya adentrándonos en materia de beneficios fiscales en personas con discapacidad, es importante citar el artículo 45 de la Ley para Personas con Discapacidad G.O. 38598 del 05-01-2007: “La importación al país de medicamentos, ayudas técnicas, equipos, aparatos, utensilios, instrumentos, materiales y cualquier producto tecnológico o recurso útil y necesario que posibilite la integración personal, familiar o social de las personas con discapacidad, podrá ser exonerada del pago de aranceles, tasas y otros derechos aduanales, a solicitud de personas naturales con discapacidad para uso propio o por medio de familiar o de persona natural a cuyo cargo esté, personas jurídicas sin fines de lucro u organizaciones de personas con discapacidad. El Poder Ejecutivo podrá establecer otros requisitos y las condiciones para conceder la exoneración. Asimismo, podrán ser exonerados del pago de aranceles, tasas y otros derechos aduanales, los vehículos automotores destinados al uso particular o colectivo de personas con discapacidad, a solicitud de éstas, del familiar a cuyo cargo esté o de personas naturales o jurídicas sin fines de lucro”.

Beneficio fiscal que es contemplado de igual manera, en la Ley de Impuesto al Valor Agregado (IVA) Según Decreto 1436 del 17-11-2014, específicamente en el numeral quinto del artículo 18, donde se exceptúa del cobro del IVA los vehículos automotores con adaptaciones especiales para ser utilizados por personas con discapacidad, sillas de ruedas para impedidos, entre otros.

La Ley de Impuesto Sobre Sucesiones, Donaciones y Demás Ramos Conexos Decreto N° 360 del 05-10-1999, en su artículo 11 contempla una rebaja sobre el impuesto tipificado en dicha ley para las personas con discapacidad, bajo las siguientes condiciones: “Se concede una reducción en el monto del impuesto que recaiga sobre la cuota líquida del heredero o legatario, siempre que esta no exceda de cien unidades tributarias (100 U.T) en la forma que a continuación se expresa: 1. Al cónyuge sobreviviente 40% 2. A los incapacitados total y permanentemente para trabajar o ganarse la vida 30% 3. A los incapacitados parcial y permanentemente para trabajar y ganarse la vida 25% 4. A los hijos menores de 21 años 40% 5. A los mayores de 60 años 30% 6. Por cada hijo aún adoptivo, menor de 21 años que tenga a su cargo el heredero o legatario 5% 7. A quienes se les conceda ayuda o gratificación por años de servicios prestados al causante, siempre que la cantidad deferida a cada beneficiario no exceda de veinte unidades tributarias (20 U.T.) 30% Parágrafo Primero: Cuando en un mismo beneficiario concurran más de una de las condiciones o circunstancias enunciadas, se aplicará tan solo la reducción que le sea más favorable. Parágrafo Segundo: Las reducciones previstas en los seis primeros ordinales solo se acordarán si la cuota líquida recibida por el heredero o legatario fuere inferior o igual a doscientos cincuenta unidades tributarias ( 250 U.T.). Si fuere superior pero no mayor de quinientas unidades tributarias (500 U.T.) las reducciones se aplicarán de por mitad”.

Según el Artículo 22 del Código Orgánico Tributario Gaceta Extraordinaria N° 6152 del 18-11-2014: “Son contribuyentes los sujetos pasivos respecto de los cuales se verifica el hecho imponible.

Dicha condición puede recaer:

1. En las personas naturales, prescindiendo de su capacidad según el derecho privado.
2. En las personas jurídicas y en los demás entes colectivos a los cuales otras ramas jurídicas atribuyen calidad de sujeto de derecho.
3. En las entidades o colectividades que constituyan una unidad económica, dispongan de patrimonio y tengan autonomía funcional”.

En otras palabras, a tenor de lo establecido en la norma in comento serán sujetos pasivos de la relación jurídica tributaria, tanto las personas naturales como las jurídicas, es decir cualquier sujeto de derecho que se encuentre dentro de los presupuestos establecidos en la ley como creadores del hecho imponible.

Conforme a lo estipulado en el Código Orgánico Tributario, la responsabilidad por ilícitos tributarios es personal, estableciendo como eximente por incapacidad única y exclusivamente la  “Mental” debidamente comprobada. Inclusive la norma cimera en materia tributaria, atribuye responsabilidades por las sanciones pecuniarias a los mandantes, sin perjuicio de su acción de reembolso contra un mandatario, administrador, representante, encargado, cuando éste incurriere en un ilícito tributario en el ejercicio de sus funciones.

A manera de conclusión, se puede aseverar que el simple hecho de presentar una discapacidad, con excepción de la mental, no exime a un sujeto pasivo del cumplimento de las obligaciones tributarias per se, sin embargo, el legislador patrio ha previsto una serie de beneficios fiscales que bien pueden ser aprovechados tomando en cuenta su condición, siempre y cuando esté debidamente certificada.


La Fiesta Brava Merideña más Festivalera que Nunca

Escrito por romanalbertomo 28-02-2017 en Turomaquia. Comentarios (0)

Desde sus albores e incluso para ser más específicos, desde el ocho de diciembre del año 1967, en el marco de la Feria en honor a Nuestra Señora Virgen de la Inmaculada, la Plaza de Toros Monumental “Román Eduardo Sandia” fue concebida como un coso taurino de categoría, siendo inaugurada con un cartel de lujo, como lo fueron los maestros: César Faraco, Manuel Benítez y Francisco Rivera, esa fue la tónica durante muchos años, por la arena merideña han derrochado capotazos y muletazos grandes figuras del toreo, sin embargo en los últimos años las cosas han cambiado.

Cuando en el extracto anterior asevero, que los últimos años las cosas en materia taurina han cambiado, lastimosamente no han sido para bien, es indudable e indiscutible el detrimento en el que se encuentra la tauromaquia en Venezuela, en mi calidad de testigo fiel y fidedigno, me refiero a la fiesta brava merideña, en el marco de la  Feria Internacional del Sol, como diríamos en el argot tributario: se cometen ilícitos materiales y formales.

El eje central de toda fiesta brava es el “Toro” animal que debe ser criado con los mayores mimos por parte del ganadero, mas sin embardo, los astados presentados en los últimos años en la Plaza de Toros Monumental “Román Eduardo Sandia” se han caracterizado por su pobre presencia, en cuanto a peso, hechuras, trapío, bravura, entre otras, y aún así son indultados a diestra y siniestra.  

De igual manera han sido irrespetado y vejados  aspectos formales de toda corrida de toro, como lo es la suerte de varas, fundamental para medir la bravura del animal, así como para dosificar sus fuerzas para el resto de la lidia, lamentablemente el espectador emeritense no lo comprende de esa manera, cada vez que puede arremeten contra el picador con cuanto objeto tenga a su mano. Ni hablar de la suerte de quites, prácticamente en extinción, los brindis de toros a personajes que ni son ni han sido ni toreros ni ganaderos dentro del ruedo.

Le quiero dedicar un párrafo en particular a la autoridad taurina, en franca decadencia en los últimos años, pero que el día de ayer en el Marco de la Feria Internacional del Sol, le puso la guinda al pastel, jamás había visto expresión alguna de genuflexión taurina como la escenificada por el Doctor Jorge Bustamante el día de ayer, considero que la mezcla de ganadero y empresario el día de ayer le nubló sus conocimientos taurinos y lo llenó de bondad, auspiciado por un público pues no se le puede llamar: “Aficionado” supuestamente taurino, por demás desatinados y carnavalescos a la hora de solicitar los premios correspondientes, ojo no son todos pero si el grueso de los espectadores, habíamos unos pocos cuerdos en la plaza.

Estas fiestas dan para todo, no faltan los empresarios esponjados, que se ufanan de llenar las plazas de toro, que aseveración tan precoz y corta de mente, si bien el señor empresario incide con el diseño y aplicación de estrategias de marketing, publicidad, entre otras, que por cierto se las aplaudo pues no todo es negativo, es sólo una de las tantas variables que convergen para llenar un coso, que van desde el aspecto macroeconómico del país, los carteles, por cierto irrespetados sistemáticamente por la actual empresa que regenta la monumental, incurriendo en el plano del fraude, las ganaderías, e incluso las fechas de las corridas, pues para nadie es un secreto que tanto el sábado como el lunes de carnaval es un lleno seguro.

En fin, son una serie de aditivos que poco a poco le restan prestigio y categoría a la Plaza de Toros Monumental “Román Eduardo Sandia” situación que nos deben llamar a la reflexión, pues seremos los propios supuestos taurinos los que vamos a acabar con esta maravillosa fiesta.

Postdata: Al público que asistimos a la plaza de toros seamos más aficionados taurinos y menos festivaleros.

   


El Impuesto Diferido y el Ajuste por Inflación Fiscal en Venezuela

Escrito por romanalbertomo 30-12-2016 en tributo. Comentarios (0)

En Venezuela durante el último quinquenio se produjeron una serie de cambios en materia contable y tributaria, dentro de las cuales podemos hacer referencia a las novísimas: VEN-NIIF vinculantes tanto para grandes entidades como para pymes según sea el caso, adoptadas por la Federación de Colegio de Contadores Públicos de Venezuela, en aras de generar una información financiera acorde a estándares internacionales, confiable, transparente y comparable, útil en el proceso de toma de decisiones y como punto de partida en el cuantificación de obligaciones tributarias. De igual manera en los dos últimos años se han producido dos reformas en la Ley de Impuesto sobre la Renta; siendo la primera de estas, realizada el 18 de noviembre de 2014, y la segunda, el 30 de diciembre de 2015. Ambas reformas a la ley de Impuesto sobre la renta han tenido impactos en la evaluación, reconocimiento y medición contable de los activos y pasivos por impuesto diferido de acuerdo con la NIC 12 y la Sección 31 de la NIIF para las PYMES, por parte de las compañías venezolanas.

La última reforma de la Ley de Impuesto sobre la Renta incluye la exclusión del sistema de ajuste por inflación fiscal a los contribuyentes especiales, pasando hacerle compañía en el banquillo de los vetados a la justicia y equidad tributaria, a los sujetos pasivos dedicado a las actividades bancarias, financieras, de seguro y reaseguro, decisión que revierte uno de los grandes avances auspiciados por el Dr. Armando Montilla, cuando en el año 1991 asesoró a la comisión de finanzas del extinto Congreso, en el diseño y aplicación del sistema de ajuste por inflación en el proceso de determinación del enriquecimiento neto gravable en materia de impuesto sobre la renta, artilugio que vino a corregir las distorsiones que genera la inflación en la información contable y fiscal, pues como dicen los tributaristas de solvencia académica y experiencia profesional: “El sistema de ajuste por inflación fiscal no es para pagar más o menos impuesto sobre la renta sino para tributar lo justo”.  Tal aberración genera a su vez potenciales impactos significativos sobre los estados financieros, sujetos a evaluación teniendo en consideración que Venezuela ha sido considerada como una economía hiperinflacionaria desde noviembre de 2009 bajo Normas Internacionales de Información Financiera (NIIF), basado en los elementos cuantitativos y cualitativos indicados en la NIC 29 “Información Financiera Economías Hiperinflación”.

Hasta la fecha, el Servicio Nacional de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) no ha emitido la providencia respectiva que dicte las normas y la metodología para la realización de la exclusión del sistema de ajuste por inflación fiscal incluido en la reforma de la Ley de Impuesto sobre la Renta del 30 de diciembre de 2015, generando gran incertidumbre en el sujetos pasivos especiales, sin embargo, es importante destacar que ya existe una lamentable referencia, tal es el caso de la providencia N° 0021 mediante la cual se establecieron las normas para el ajuste contable de los contribuyentes que realizaban actividades bancarias, financieras, de seguro y reaseguro, donde se establece que se debe utilizar como base de cálculo los valores históricos de los estados financieros, así como también realizar asientos de reversos de la partida de actualización al patrimonio contra aquellas partidas no monetarias, de igual manera se debe reversar la cuenta denominada: exclusiones fiscales históricas al patrimonio, contra las cuentas de activo, pasivo y patrimonio que fueron afectadas por el sistema de ajuste por inflación.

La metodología esbozada anteriormente, genera una serie de injusticias y utiliza términos ambiguos, pues no permite imputar un valor según libro ajustado por inflación (Costo Actualizado – Depreciación Acumulada Actualizada) al valor de mercado al momento de enajenar un activo no monetario si fuere el caso, incrementado sensiblemente la renta neta gravable producto de la venta del activo no monetario. Con la exclusión del sistema de ajuste por inflación se hace inexorable e imprescindible el registro de un pasivo por impuesto diferido como consecuencia de la diferencia temporaria que surge entre la base contable (Reexpresada) por disposición de la norma contable pues no cabe duda que estamos inmersos en una hiperinflación y la base fiscal (Valores Históricos), para de esta manera registrar el impuesto sobre la renta por pagar en períodos futuros como consecuencia de la liquidación del activo. Se deben realizar los respectivos reversos por los posibles activos por impuestos diferidos reconocidos en los estados financieros por las pérdidas por inflación no compensadas en períodos anteriores.

  Cuando asevero que utiliza términos ambiguos, me refiero al hecho de que providencia establece que el reverso debe coincidir con el valor histórico de las partidas no monetarias, entendiéndose por esta como el: “Importe monetario, equivalente o estimación razonable que de una partida se haga al momento en que se consideren realizados contablemente”.  En mi opinión aplicaría el término “Depende”, pues en el caso de partidas no monetarias depreciables o amortizables según sea el caso, es muy difícil llegar al valor histórico de un activo no monetario depreciable o amortizable, salvo que el activo depreciable o amortizable se haya registrado el día de la fecha de cierre del ejercicio económico anterior, y por ende no sea objeto de depreciación o amortización alguna, para efecto de una mejor comprensión el término correcto sería: Valor Según Libro Histórico= (Costo Histórico – Depreciación Acumulada Histórica), pues no está de más recordarle a los señores funcionarios del Servicio Nacional de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) que en los caso de activos no monetarios depreciables o amortizables es objeto de ajuste por inflación tanto el costo histórico como la cuota de depreciación histórica acumulada a la fecha de cierre, por lo tanto se deberá reversar lo cargado a la partida de activo, lo abonado a la depreciación o amortización acumulada y la partida de actualización al patrimonio y así llegar al valor según libro histórico del activo depreciable o amortizable a la fecha de cierre del ejercicio económico anterior. Ni hablar de lo injusto que va a resultar para aquellos contribuyentes especiales que tributaron en un principio por el reajuste de sus activos no monetarios depreciables o amortizables que recién comenzaban a depreciarse y amortizarse.

  Resulta lamentable que este tipo de medidas adoptadas de manera improvisada, auspiciadas por la voracidad fiscal y el desconocimiento o mejor dijo el no reconocimiento de la realidad del entorno económico en el que está inmersa Venezuela (mayor inflación del mundo).  Ojalá la administración tributaria rectifique las injusticias e incongruencias citas previamente al momento de publicar la respectiva providencia para el reverso de los efectos del sistema de ajuste por inflación para los contribuyentes especiales, si es que la publican.

  A manera de recomendación, aquellos sujetos pasivos especiales que no tengan la imperiosa necesidad de enajenar un activo no monetario es preferible no hacerlo, a los profesionales de la contaduría pública les recomiendo analizar cada diferencia entre la base contable y la base fiscal, a efecto de crear los respectivos activos y pasivos por impuestos diferidos según sea el caso, así como realizar los respectivos ajustes o reversos de partidas que producto de las modificaciones en la ley, adquirieron el carácter de diferencias permanentes.


Tratamiento Tributario de los Gastos Reembolsables

Escrito por romanalbertomo 16-10-2016 en tributos. Comentarios (0)


En la actualidad se ha hecho práctica común en el mundo comercial, el reembolso de gastos de distintas naturaleza a intermediarios, como consecuencias de alianzas estratégicas o contratos previamente convenidos, sin embargo, dicha modalidad ha generado una serie de dudas concernientes al tratamiento tributario  idóneo del mismo, interrogantes como: ¿El reembolso debe estar pechado o no por el Impuesto al Valor Agregado? ¿Quién debe practicar las Retenciones de Impuesto Sobre la Renta e Impuesto al Valor Agregado si fuere el caso? ¿Obligaciones y derechos del intermediario y el mandante?

Para efectos de clarificar el tratamiento tributario ideal de los reembolsos es perentorio citar el artículos 23 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado (IVA) (2014): Sin perjuicio de lo establecido en el TÍTULO III de este Decreto con Rango, Valor y Fuerza de Ley, para determinar la base imponible correspondiente a cada período de imposición, deberán computarse todos los conceptos que se carguen o cobren en adición al precio convenido para la operación gravada,  cualesquiera que ellos sean y, en especial, los siguientes:

1.  Los ajustes, actualizaciones o fijaciones de precios o valores de cualquier clase pactados antes o al celebrarse la convención o contrato; las comisiones; los intereses correspondientes, si fuere el caso; y otras  contraprestaciones accesorias semejantes; gastos de toda clase o su reembolso, excepto cuando se trate de sumas pagadas por cuenta del comprador o receptor del servicio, en virtud de mandato de éste; excluyéndose los reajustes de valores que ya hubieran sido gravados previamente por el impuesto que este Decreto con Rango, Valor y Fuerza de Ley establece.

2.  El valor de los bienes muebles y servicios accesorios a la operación, tales como embalajes, fletes, gastos de  transporte, de limpieza, de seguro, de garantía, colocación y mantenimiento, cuando no constituyan una prestación de servicio independiente, en cuyo caso se gravará esta última en forma separada.

3.  El valor de los envases, aunque se facturen separadamente, o el monto de los depósitos en garantía  constituidos por el comprador para asegurar la devolución de los envases utilizados, excepto si dichos depósitos están constituidos en forma permanente en relación con un volumen determinado de envases y el depósito se ajuste con una frecuencia no mayor de seis meses, aunque haya variaciones en los inventarios de dichos envases.

4.  Los tributos que se causen por las operaciones gravadas, con excepción del impuesto establecido en este Decreto con Rango, Valor y Fuerza de Ley y aquéllos a que se refieren los artículos 20 y 21 de este Decreto con Rango, Valor y Fuerza de Ley”.

El extracto citado previamente, deja claro que todo reembolso debe ser pechado por el Impuesto al Valor Agregado, siempre y cuando no se trate de sumas pagadas por cuenta del comprador o receptor del servicio, en virtud de mandato de éste, es de hacer notar que en la actualidad algunos intermediarios incurren en la ligereza de realizar pagos por cuenta de terceros, obviando una serie de formalidades y obligaciones, tales como: la celebración de un contrato de mandato, regulado por el Código Civil Venezolano (1982) en los siguientes términos:

“Artículo 1.684.- El mandato es un contrato por el cual una persona se obliga gratuitamente, o mediante salario, a ejecutar uno o más negocios por cuenta de otra, que la ha encargado de ello.

Artículo 1.685.- El mandato puede ser expreso o tácito. La aceptación puede ser tácita y resultar de la ejecución del mandato por el mandatario.

Artículo 1.686.- El mandato es gratuito si no hay convención contraria.

Artículo 1.687.- El mandato es especial para un negocio o para ciertos negocios solamente, o general para todos los negocios del mandante.

Artículo 1.688.- El mandato concebido en términos generales no comprende más que los actos de administración. Para poder transigir, enajenar, hipotecar o ejecutar cualquier otro acto que exceda de la administración ordinaria, el mandato debe ser expreso.

Artículo 1.689.- El mandatario no puede exceder los límites fijados en el mandato. El poder para transigir no envuelve el de comprometer.

Artículo 1.690.- Si el mandato ha sido conferido a un incapaz, éste puede representar válidamente al mandante, pero no queda obligado para con él sino en los límites dentro de los cuales puede ser obligado como incapaz.

Artículo 1.691.- Cuando el mandatario obra en su propio nombre, el mandante no tiene acción contra aquellos con quienes ha contratado el mandatario, ni éstos contra el mandante. En tal caso, el mandatario queda obligado directamente hacia la persona con quien ha contratado, como si el negocio fuera suyo propio”.

  Aunado a la celebración de contrato de mandato, el intermediario debe cumplir con lo dispuesto en el artículo 56 del Reglamento de la Ley del Impuesto al Valor Agregado (1999): “El impuesto generado con ocasión de actividades realizadas por cuenta de contribuyentes ordinarios, constituirá para éstos un crédito fiscal deducible de los débitos fiscales respectivos, una vez que hayan sido atribuidos para tal fin por el agente o intermediario.

La atribución de los créditos fiscales por el agente o intermediario deberá realizarse en el período de imposición correspondiente a su pago, o en su defecto en el período siguiente, mediante la entrega al contribuyente ordinario de la factura o documento equivalente que acredite el pago del impuesto, o una copia de dichos documentos en caso de actuar por cuenta de varios mandantes. Adicionalmente, el agente o intermediario deberá emitir y entregar al contribuyente ordinario una certificación en la que se incluya la siguiente información:

1. La fecha de emisión de la certificación.

2. La identificación del agente o intermediario, del contribuyente por cuenta de quien actúa y del contrato o documento donde conste su representación.

3. La fecha en que se realizó la operación gravada generadora del crédito fiscal.

4. El monto del crédito fiscal que corresponda al contribuyente o su porcentaje, en caso que el agente o intermediario actúe por cuenta de dos o más contribuyentes.

Los contribuyentes ordinarios no podrán deducir los créditos fiscales que no hayan sido incluidos en la declaración del período de imposición correspondiente a su atribución por el intermediario, sin perjuicio de la posibilidad de presentar declaraciones sustitutivas en los casos en que sea legalmente procedente.

En ningún caso el impuesto soportado constituirá un crédito fiscal para el agente o intermediario”.

Los intermediarios tienen la obligación de cerciorarse respecto a la condición (Contribuyente Especial) del cliente final o nombre de quien actúa, a efecto de gestionar y asegurar las respectivas retenciones en materia de IVA e ISLR por parte del cliente final,  para así evitar sanciones por responsabilidad solidaria así como a los terceros.

Entre alguno de los conceptos reembolsables figuran: los fletes y servicios, haciendo surgir la duda por parte del cliente final: ¿práctico o no la retención de ISLR? pues son conceptos claramente sujetos a retención, según las disposiciones del Reglamento Parcial de la Ley de Impuesto Sobre la Renta en Materia de Retenciones (1997), aunado que estamos inmersos en tiempos de oscurantismo tributario y excesos por parte de la administración tributaria, los clientes finales practican la retención de ISLR a pesar de la advertencia del intermediario de no realizarla a través de una nota en la factura. Para efecto de evitar esta situación podemos recomendarle a los intermediarios, hacer llegar al beneficiario final una copia de la respectiva retención de ISLR y de la factura sujeto a reembolso, de esta manera se verifica que se cumplió con la obligación de practicar la retención de ISLR en la fuente, y a su se constata que el intermediario no imputó algún tipo de recargo o comisión por la que pudiera ser objeto de retención, pues no es suficiente con simplemente incluir una simple nota en la factura.



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